Затверджено ПБО «Оціночні зобов'язання, умовні зобов'язання та умовні активи. Оціночні зобов'язання: все, що ви хотіли знати Як визначити суму резерву

Шановні читачі!

Пропонуємо до вашої уваги розроблені ІПБ Московського регіону та ТОВ «Аудиторська служба «СТЕК» Роз'яснення щодо застосування ПБО 8/2010 «Оціночні зобов'язання, умовні зобов'язання та умовні активи» (утв. наказом Мінфіну Росії від 13.12.2010 № 167н).

Рецензенти: Л.А. Дубовенко, І.О. Городецька, В.О. Колік, І.М. Ложніков, Н.В. Батьківська.

Ю.Л. Синіцина, провідний консультант ТОВ «Аудиторська служба «СТЕК», аудитор

В.К. Щелкунова, старший спеціаліст ТОВ «Аудиторська служба «СТЕК»

Роз'яснення є нормативним правовим актом з бухгалтерського обліку. У них представлений погляд фахівців ІПБ Московського регіону на можливе застосування та інтерпретацію організаціями (за винятком кредитних організацій та державних (муніципальних) установ), які є юридичними особами згідно із законодавством Російської Федерації ПБО 8/2010. Вони містяться рекомендації щодо організації та ведення бухгалтерського обліку операцій, пов'язаних із визнанням, списанням та зміною величини оціночних зобов'язань, а також по порядку відображення інформації про оціночні зобов'язання, умовні зобов'язання та умовні активи в бухгалтерській звітності.

Роз'яснення розроблено на основі нормативних актів із бухгалтерського обліку, які діють станом на 01 листопада 2011 року.

загальні положення

З метою вдосконалення нормативно-правового регулювання у сфері бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітності та зближення з вимогами міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФЗ) наказом Мінфіну Росії від 13.12.2010 № 167н затверджено ПБО 8/2010 «Оціночні зобов'язання, умовні зобов'язання та умови застосовується з бухгалтерської звітності 2011 року.

Фактами господарської діяльності організації, щодо яких у бухгалтерському обліку можуть відображатись оціночні зобов'язання, при виконанні умов їх визнання є:

Не завершені на звітну дату судові розгляди, в яких організація виступає відповідачем і рішення щодо яких можуть бути прийняті лише у наступні звітні періоди, що призводять до відтоку економічних вигод організації;

Не дозволені на звітну дату розбіжності із податковими органами щодо сплати платежів до бюджету;

Видані організацією гарантійні зобов'язання щодо реалізованих нею у звітному періоді продукції, товарів, виконаних робіт, наданих послуг;

Зобов'язання щодо охорони навколишнього середовища, природоохоронних заходів, рекультивації земель, пов'язаних з виробничою діяльністю організації та які виникають із вимог законодавчих та нормативних документів, договорів, дій чи заяв організації;

Виведення об'єктів з експлуатації, ліквідаційні зобов'язання щодо об'єктів основних засобів та капітальних вкладень;

реструктуризація організації, продаж або припинення якогось напряму діяльності організації, закриття підрозділів організації або їх переміщення в інший географічний регіон та ін;

Наявність укладених договорів, неминучі витрати на виконання яких перевищують надходження, очікувані від їх виконання (заздалегідь збиткові договори) згідно з пунктом 2 ПБО 8/2010;

Зобов'язання перед працівниками щодо оплати відпусток за відпрацьований ними час;

Зобов'язання перед працівниками щодо виплати винагород за вислугу років та за підсумками роботи за рік;

Інші аналогічні факти.

Розкриття інформації у бухгалтерській звітності

У бухгалтерському балансі організації величина визнаного оціночного зобов'язання не зменшується на величину активу, визнаного у зв'язку з наявністю впевненості у надходженні економічних вигод за зустрічними вимогами або вимогами до інших осіб у відшкодування витрат, які організація, як очікується, понесе під час виконання відповідного оцінного зобов'язання. Суми визнаних оціночних зобов'язань та пов'язаних з ними активів показуються у бухгалтерському балансі організації розгорнуто.

У звіті про прибутки та збитки організації витрати, що відображаються при визнанні оціночних зобов'язань, подаються за вирахуванням доходів, що визнані при прийнятті до бухгалтерського обліку як актив очікуваних надходжень від зустрічних вимог та вимог до інших осіб у відшкодування витрат, які організація, як очікується, понесе у виконанні відповідних оціночних зобов'язань.

Величини визнаних у бухгалтерському обліку оціночних зобов'язань з поділом залежно від передбачуваного терміну їх виконання на довгострокові та короткострокові слід відображати за рядком «Оціночні зобов'язання» розділу IV «Довгострокові зобов'язання» та за рядком «Оціночні зобов'язання» розділу V «Короткострокові зобов'язання» відповідно (див. . "До відома").

До відома

Інформація про визнані у бухгалтерському обліку оціночні зобов'язання також підлягає розкриттю у поясненнях до бухгалтерського балансу та звіту про прибутки та збитки. Зміст пояснень, оформлених у табличній та (або) текстовій формі, визначається організаціями самостійно. Приблизна форма таблиці «Оціночні зобов'язання» пояснень до бухгалтерського балансу та звіту про прибутки наведено у<ссылка на приложение 1 в этом файле">Додаток № 1 до цих Роз'яснень.

У поясненнях до бухгалтерського балансу та звіту про прибутки та збитки по кожному визнаному у бухгалтерському обліку оціночному зобов'язанню у табличній формі може бути розкрито таку інформацію:

Величина, за якою оцінне зобов'язання відображено у бухгалтерському балансі організації, на початок та кінець звітного періоду;

Сума оціночного зобов'язання, визнана у звітному періоді;

Сума оціночного зобов'язання, списана у рахунок відображення витрат або визнання кредиторської заборгованості у звітному періоді;

Списана у звітному періоді сума оціночного зобов'язання у зв'язку з її надмірністю або припиненням виконання умов визнання оціночного зобов'язання;

Збільшення величини оцінного зобов'язання у зв'язку із зростанням його наведеної вартості за звітний період (відсотки);

Очікуваний термін виконання зобов'язання.

Інформація про невизначеності, що існують щодо строків виконання та (або) величини оціночних зобов'язань, а також про прийняті до бухгалтерського обліку як активи очікуваних надходжень від зустрічних вимог та вимог до інших осіб у відшкодування витрат, які організація, як очікується, понесе при виконання оціночних зобов'язань, може бути розкрито в текстовій формі в поясненнях до бухгалтерського балансу та звіту про прибутки та збитки або в пояснювальній записці.

За кожним умовним зобов'язанням у бухгалтерській звітності розкривається, як мінімум, така інформація:

характер умовного зобов'язання;

Оціночне значення або діапазон оціночних значень умовного зобов'язання, якщо вони визначаються;

Невизначеності, що існують щодо терміну виконання та (або) величини зобов'язання;

Можливість надходжень у результаті зустрічних вимог або вимог до третіх осіб у відшкодування витрат, які організація зазнає при виконанні зобов'язання.

Зобов'язання виникло в організації внаслідок минулої події її господарського життя, і виконання цього зобов'язання організація не може уникнути;

Зменшення економічних вигод організації у виконанні зобов'язання очевидно;

Розмір зобов'язання може бути обґрунтовано оцінена.

При цьому організація має впевненість у надходженні економічних вигод на вимогу до виробника (від виробника отримано згоду на сплату штрафу та відшкодування вартості бракованих виробів). Очікувана від виробника сума у ​​вигляді 200 тис. крб. підлягає визнанню у бухгалтерському обліку як самостійний актив (дебіторську заборгованість).

Господарські операції у бухгалтерському обліку організації будуть відображені такими записами:

У момент визнання оціночного зобов'язання

Дебет 91 «Інші доходи та витрати», субрахунок «Інші витрати» Кредит 96 «Резерви майбутніх витрат», субрахунок «Оціночне зобов'язання щодо вимог позивача»

230 000 руб. – визнано оціночне зобов'язання у зв'язку з участю у судовому розгляді;

У момент визнання як актив очікуваних надходжень від вимог до іншої особи у відшкодування витрат, які організація, як очікується, понесе при виконанні оцінного зобов'язання

Дебет 76 «Розрахунки з різними дебіторами та кредиторами», субрахунок «Розрахунки за претензіями» Кредит 91 «Інші доходи та витрати», субрахунок «Інші доходи»

200000 руб. – визнано актив у сумі, що очікується від виробника зі сплати штрафу та відшкодування вартості бракованих виробів;

У момент списання оцінного зобов'язання

Дебет 96 "Резерви майбутніх витрат", субрахунок "Оціночне зобов'язання щодо вимог позивача" Кредит 76 "Розрахунки з різними дебіторами та кредиторами", субрахунок "Розрахунки за претензіями"

230 000 руб. – списано оціночне зобов'язання у сумі визнаної кредиторської заборгованості перед позивачем виходячи з рішення суду.

У бухгалтерському балансі організації відображаються:

У розділі «Оборотні активи» за показником «Дебіторська заборгованість» 200 000 руб., Очікувані від виробника в рахунок сплати штрафу та відшкодування вартості бракованих виробів;

У розділі "Короткострокові зобов'язання" за показником "Оціночні зобов'язання" 230 000 руб. оцінного зобов'язання, визнаного у зв'язку з участю у судовому розгляді.

Суми визнаного оцінного зобов'язання та пов'язаного з ним активу показуються у бухгалтерському балансі організації розгорнуто.

У звіті про прибутки та збитки організації за показником «Інші витрати» зазначаються 30 000 руб. (Витрати у сумі 230 000 руб., що відображаються при визнанні оціночних зобов'язань, за вирахуванням доходів у сумі 200 000 руб., Визнаваних при прийнятті до бухгалтерського обліку в якості активу очікуваних надходжень від вимог до іншої особи).

Інформацію про визнаному у бухгалтерському обліку оціночному зобов'язанні також слід розкрити у поясненнях до бухгалтерського балансу та звіту про прибутки та збитки у табличній або текстовій формі.

Інформація про прийняті до бухгалтерського обліку в якості активу очікувані надходження від вимог до іншої особи (виробника), пов'язаних з визнаним оцінним зобов'язанням, підлягає розкриттю в поясненнях до бухгалтерського балансу та звіту про прибутки та збитки або в записці пояснення в текстовій формі.

Відповідно до ПБО 8/2010, затверджених Наказом Мінфіну РФ від 13 грудня 2010 року № 167н, оцінним вважатиметься зобов'язання, розмір чи термін якого неможливо визначити на даний момент. Для його визнання в бухгалтерському обліку потрібна наявність таких умов: у компанії є обов'язки, що виникли в результаті її господарської діяльності, не виконати які вона не може, і при цьому можливі витрати, розмір яких можна обґрунтовано оцінити.

Ким та в яких ситуаціях ПБУ 8/2010 не застосовується? Законодавець зробив виняток для кредитних організацій, суб'єктів малого підприємництва (тільки якщо вони не є емітентами цінних паперів, що публічно розміщуються), резервного капіталу та оціночних резервів. Крім того, нові норми не діють щодо «незакритих» договорів, де хоча б одна сторона не виконала своїх зобов'язань, крім збиткових. До таких відносяться контракти, витрати за якими перевищують очікувані надходження. Однак, якщо дія угоди може бути припинена в односторонньому порядку без істотних санкцій, то договір не вважатиметься свідомо збитковим. У ситуації, коли бухгалтер не може самостійно визначити, чи належить зобов'язання до оціночних чи ні, можна вдатися до допомоги експертів.

Визначитись з розміром

Розмір оціночного зобов'язання визначається виходячи з наявних документів і досвіду роботи у аналогічній ситуації, з урахуванням ризиків. При необхідності можна звернутися до оцінювачів. При підрахунку діють математичні формули обліку імовірнісних чинників: якщо треба вибрати з кількох значень, то береться середньозважена величина. А якщо з інтервалу значень — то середнє арифметичне.

Для відображення оцінного зобов'язання в обліку використовується рахунок 96 "Резерви майбутніх витрат". При визнанні зобов'язання, залежно від його характеру, сума відноситься на витрати на звичайні види діяльності, на інші витрати або включається до вартості активу (п. 8 ПБО 8/2010).

Окремо ПБУ 8/2010 обумовлює причини, через які зобов'язання може виникнути. До них відносяться: нова правова норма, судове рішення, підписаний контракт або дії компанії, згідно з якими вона приймає на себе певні зобов'язання та гарантує їх виконання. Розберемо ці ситуації на прикладах.

Сила закону

Спочатку розглянемо оціночні зобов'язання, що виникають із норм законодавчих чи інших нормативних правових актів.

Компанія «Волошка» є членом саморегулівної організації. Нормативними положеннями даного СРО встановлено, що кожні 3 роки здійснюється обов'язковий контроль якості роботи всіх організацій, що вступили до неї, за що стягується платіж у розмірі 100 тисяч рублів. У січні 2011 року «Волошка» повідомили про планову перевірку, намічену на вересень. Отже, відразу ж, у січні, компанія формує оцінне зобов'язання в розмірі 100 тисяч рублів, оскільки можливість оплати внеску в майбутньому безсумнівна.

Відпустка не за горами

Оплата відпускних також належать до оцінних зобов'язань. Але важливо визначити порядок їхнього розрахунку в обліковій політиці компанії. За словами Олени Хайлової, керівника відділу контролю якості Департаменту аудиту ТОВ, підрахунок можна вести двома способами: виходячи з кількості невикористаних днів відпустки на кінець кожного місяця: (середньоденна зарплата + середньоденна зарплата * тариф страхових внесків) * кількість днів відпустки, на яку працівник має право на кінець місяця .

Або відображати зобов'язання на початку року відразу на всю суму відпускних за рік: (Середньоденна зарплата + середньоденна зарплата * тариф страхових внесків) * 28 днів відпустки.

приклад

Іванов І.І. працює в організації «Лютик» з 05 травня 2010 з окладом у розмірі 20 000 рублів на місяць (середньоденна зарплата становить 680 рублів). Станом на 01 січня 2011 року працівник не використав свою відпустку. Розрахуємо оцінне зобов'язання на цю дату: (680 + 680 * 34%) * 28 = 25514 рублів.

Суд іде

Як домовлялися

При укладанні договорів, особливу увагу слід приділити можливим санкціям (це може бути штраф, пені або неустойка), які загрожують компанії при неналежному виконанні умов підписаного документа.

Відповідно до умов договору, фірма «Мімоза» має поставити компанії «Гвоздика» ексклюзивний товар на суму 100 тисяч рублів. Але після підписання контракту «Мімоз» повідомили про те, що даний вид продукції знятий з виробництва. За умовами договору, за невиконання зобов'язань протягом 6 місяців передбачено штраф у розмірі 50 відсотків загальної вартості товару. Оціночне зобов'язання формується у компанії «Мімоза» у бухгалтерському обліку у розмірі 50 тисяч рублів у той момент, коли стало очевидним, що ймовірність виплати штрафів більш ніж висока.

Ще один приклад: Організація "Тюльпан" займається оптовим продажем стільникових телефонів. У серпні 2011 року вона уклала контракт із фірмою «Фіалка» на суму 300 тисяч рублів, але частина продукції виявилася бракованою. Сума претензії, виставленої Фіалкою, склала 150 тисяч рублів. За умовами договору з виробником телефонів, у разі виявлення шлюбу, компанія-виробник зобов'язується відшкодувати вартість неякісного товару та сплатити штраф у розмірі 10 відсотків. У листопаді організація "Тюльпан" отримала підтвердження від виробника про готовність виплатити відшкодування та штраф. На 31 грудня 2011 року організації «Тюльпан» слід визнати оцінне зобов'язання у розмірі 150 тисяч рублів та актив у розмірі 150 тисяч рублів, оскільки отримання компенсації від виробника більш ніж ймовірне.

У справах своїх...

Виникнення оцінного зобов'язання може бути наслідком дій компанії, які говорять у тому, що фірма приймає він певні обов'язки. Зокрема, це може бути пов'язане із запланованою реструктуризацією компанії.

Наприклад, засновниками ТОВ «Дзвіночок» прийнято рішення про ліквідацію організації та затверджено детальний план її проведення. Відділ кадрів визначив кількість працівників, яким буде виплачено компенсацію у зв'язку з розривом трудових відносин. Бухгалтерія підрахувала всі необхідні витрати.

Зобов'язання щодо майбутньої ліквідації існують, оскільки організація має обов'язки, що виникли в результаті минулих подій її діяльності, виконання яких вона не може уникнути.

Таким чином, можна сказати, що практично всім компаніям, в тій чи іншій мірі, доводиться звертатися до нового ПБО. Звичайно, крім «пільговиків», прямо передбачених у положенні.

Єлизавета Погосян, експерт журналу "Розрахунок"

Прийнято нове Положення з бухгалтерського обліку "Оціночні зобов'язання, умовні зобов'язання та умовні активи" (ПБО 8/2010).

• договорів, за якими станом на звітну дату хоча б одна сторона договору не виконала повністю своїх зобов'язань, крім договорів, неминучі витрати виконання яких перевищують надходження, очікувані від виконання. Не є свідомо збитковим договір, виконання якого може бути припинено організацією в односторонньому порядку без істотних санкцій;
• резервного капіталу, резервів, що формуються з нерозподіленого прибутку організації;
• оцінних резервів

• в організації існує обов'язок, яка стала наслідком минулих подій її господарського життя, виконання якої організація неспроможна уникнути. У разі, коли в організації виникають сумніви щодо наявності такого обов'язку, організація визнає оцінне зобов'язання, якщо в результаті аналізу всіх обставин та умов, включаючи думки експертів, більш ймовірно, ніж ні, що обов'язок існує;
• зменшення економічних вигод організації, необхідне виконання оцінного зобов'язання, ймовірно;
• величина оцінного зобов'язання може бути обґрунтовано оцінена.

Умовне зобов'язання виникає в організації внаслідок минулих подій її господарського життя, коли існування в організації зобов'язання на звітну дату залежить від настання (ненастання) однієї чи кількох майбутніх невизначених подій, які не контролюються організацією.

При цьому встановлено, що умовні зобов'язання та умовні активи у бухгалтерському обліку не визнаються. У наказі наведено приклади аналізу обставин з метою визнання у бухгалтерському обліку оціночного зобов'язання та визначення величини оціночного зобов'язання. Нове Положення з бухгалтерського обліку "Оціночні зобов'язання, умовні зобов'язання та умовні активи" (ПБО 8/2010) набирає чинності 27 лютого 2011 року.

ПОРІВНЯННЯ ПБО 8/2010 «Оціночні зобов'язання, умовні зобов'язання та умовні активи» та МСФЗ 37 «Оціночні зобов'язання, умовні зобов'язання та активи»

З 1 січня 2011 року замість ПБО 8/01 «Умовні факти господарської діяльності» застосовується ПБУ 8/2010 «Оціночні зобов'язання, умовні зобов'язання та умовні активи».

Звітність організації складається за звітний період наростаючим підсумком з початку звітного періоду, отже, така звітність має бути складена за одним і тим самим обліковими принципами, що застосовуються з початку цього періоду. Оскільки ПБО 8/2010 офіційно опубліковано лише 16 лютого 2011 р. та набирає чинності значно пізніше за початок звітного року, то організаціям необхідно внести зміни до облікової політики за 2011 р., привести її у відповідність до вимог ПБО 8/2010 згідно з п. 12 ПБО 1/2008 та застосовувати з 1 січня 2011 р.

Якщо порівняти ПБО 8/2010 із його "попередником" (ПБУ 8/01 "Умовні факти господарської діяльності"), то вже з назви видно, що стандарти відрізняються. Нове положення встановлює порядок відображення оціночних зобов'язань, умовних зобов'язань та умовних активів у бухгалтерському обліку та звітності організацій (за винятком кредитних організацій), тоді як колишній стандарт стосувався умовних фактів господарської діяльності та їх наслідків (умовних активів та зобов'язань).

Новий стандарт, як і попереднє йому ПБУ 8/01, вправі не застосовувати суб'єкти малого підприємництва, крім емітентів цінних паперів, що публічно розміщуються. Але обов'язок дотримуватись ПБО 8/2010 з'явився у некомерційних організацій (що не є малими підприємствами), тоді як ПБУ 8/01 на них не поширювався.

ЗАГАЛЬНЕ ПБО 8/2010 та МСФЗ 37 встановлює порядок відображення оціночних зобов'язань, умовних зобов'язань та умовних активів у бухгалтерському обліку та звітності організацій (за винятком кредитних організацій), тоді як колишнє ПБО стосувалося умовних фактів господарської діяльності та їх наслідків (умовних активів та зобов'язань).

Вимоги до відображення інформації про оціночні зобов'язання, умовні зобов'язання та умовні активи ПБО 8/2010 максимально наближені до вимог МСФЗ (IAS) 37 «Оціночні зобов'язання, умовні зобов'язання та умовні активи» .

ПБУ 8/2010 не застосовується щодо: – договорів, за якими станом на звітну дату хоча б одна сторона не виконала повністю своїх зобов'язань, за винятком свідомо збиткових договорів, неминучі витрати на виконання яких перевищують надходження, що очікуються від виконання. Не є свідомо збитковим договір, виконання якого може бути припинено в односторонньому порядку без істотних санкцій; – резервного капіталу та резервів, що формуються з нерозподіленого прибутку організації; - Оціночних резервів; – сум, що впливають на величину податку на прибуток організацій, що підлягає сплаті у наступних звітних періодах, згідно з нормами ПБО 18/02 «Облік розрахунків з податку на прибуток» .

МСФЗ 37 також має винятки у сфері його застосування. Цей стандарт повинен застосовуватися всіма підприємствами при обліку оціночних резервів, умовних зобов'язань та умовних активів за винятком: (a) тих, що випливають із договорів у стадії виконання, якщо тільки ці договори не є обтяжливими, та (b) тих, на які поширюється дія іншого Міжнародного стандарту фінансової звітності

Істотних відмінностей у термінології ПБО 8 та МСФЗ 37 немає. Втім, слід визнати, що міжнародний стандарт трохи ширший за національний ПБУ.

Умовні активи та зобов'язання виникають в організації внаслідок минулих подій її господарського життя, коли наявність у такої організації активу або зобов'язання на звітну дату залежить від настання (ненастання) однієї чи кількох майбутніх невизначених подій, які не контролюються організацією (п. 9, 13 ПБО 8/ 2010). У міжнародному стандарті МСБО (IAS) 37 термін «умовний» застосовується до зобов'язань та активів, які не визнані через те, що їх існування буде підтверджено лише при настанні (ненаступі) однієї чи більше майбутніх невизначених подій, що не перебувають повністю під контролем компанії .

Умовні активи - це передбачувані надходження коштів, котрим характерна невизначеність. Умовні активи виникають у результаті незапланованих подій, що створюють можливість отримання економічних вигод. Умовні активи не відображаються у бухгалтерському обліку, оскільки це може призвести до визнання доходу, який може бути ніколи не отримано. Однак коли організація впевнена в отриманні доходу, відповідний актив не є умовним і його визнання є доречним в обліку та звітності.

Щодо умовних зобов'язань, вони також не визнаються і не відображаються як зобов'язання у бухгалтерському обліку, оскільки є (п. 9 ПБО 8/2010): - можливі обов'язки, існування яких залежить від настання майбутніх невизначених неконтрольованих подій (при цьому потрібно підтвердити , чи має компанія дійсний обов'язок, що може призвести до відтоку ресурсів); - існуючі обов'язки, зменшення економічних вигод за якими не є ймовірним, або якщо не може бути проведена достовірна оцінка суми, необхідної для виконання зобов'язання.

n n Умовне зобов'язання (п. 10 МСФЗ 37)- це: можливе зобов'язання, яке виникає в результаті подій, що відбулися в минулому, і існування якого буде підтверджено тим, що в майбутньому відбудуться або не відбудуться невизначені події; або справжнє зобов'язання, яке виникає в результаті подій, що відбулися в минулому, але не враховується у зв'язку з тим, що малоймовірно, що потрібно сплатити за зобов'язанням або величина зобов'язання не може. Умовні зобов'язання необхідно постійно аналізувати на предмет визначення ймовірності сплати. Якщо стає ймовірним, що буде потрібно сплата за статтею, яка раніше характеризувалася як умовне зобов'язання, то у фінансовій звітності слід відобразити резерв за той період, у якому сплата стала можливою.

У ПБО 8/2010 визначення резерву немає і про створення резервів під умовні зобов'язання (як і оціночні зобов'язання) не йдеться. А МСФЗ 37 дає визначення (п. 10): Резерв - це зобов'язання, невизначене за часом або сумою виконання. Усі резерви є умовними фактами через невизначеність термінів виконання і величини.

Резерви створюються задля забезпечення виконання майбутніх зобов'язань, що характеризуються невизначеністю. В окремих випадках резерви використовуються для забезпечення ефекту "згладжування" прибутку, а не з метою їх створення: у сприятливі роки суми резервів завищуються, що призводить до скорочення прибутку, а за несприятливих умов витрати покриваються за рахунок створених резервів, тим самим прибуток штучно завищується. Резерв підлягає визнанню, якщо: організація має справжнє зобов'язання; n ймовірно, потрібно виплатити певну суму; n зобов'язання можна оцінити. Якщо ці умови не виконуються, то резерв не створюється. МСФЗ забороняє створювати резерви під витрати майбутніх періодів з основної діяльності, такі як "російські" резерви на оплату відпусток, ремонт основних засобів та низку інших.

На кожну звітну дату резерви підлягають перегляду та коригування з метою відображення найкращої оцінки. Якщо стає очевидним, що здійснювати виплати для виконання зобов'язання не потрібно, резерв компенсується.

Редакція ПБО 8/2010 втратила «шкалу» ймовірності виникнення події порівняно з ПБУ 8/01 – зазначено лише загальну ймовірність виникнення події на прикладі зменшення економічних вигод.

Щодо оціночних резервів вимоги ПБО 8/2010, а МСФЗ 37 повністю описує поняття оціночних резервів, їх визнання, використання та зміну. Чіткого визначення поняття оціночних резервів у нормативних документах з бухгалтерського обліку немає. Відповідно до п. 11 ПБО 10/99 оціночні резерви - це резерви, що є коригуванням балансової вартості активів і сформовані на рахунках бухгалтерського обліку, а саме резерви: під зниження вартості матеріально-виробничих запасів (ПБО 5/011); під знецінення фінансових вливань (ПБО 19/022); щодо сумнівних боргів (п. 70 ПВБУ 3). Оціночні резерви немає нічого спільного з резервами як оціночних зобов'язань, визнаних у бухгалтерському обліку відповідно до ПБУ 8/2010. У новому ПБО 8/2010 прямо зазначено, що оціночне зобов'язання щодо майбутніх витрат з ремонту основних засобів організації не визнається через наявність можливості в організації уникнути відтоку економічних вигод у частині ремонту основних засобів, що проводиться, через просто його невиконання.

У пункті 24 ПБО 8/2010 названо інформацію, що підлягає розкриттю по кожному визнаному в обліку оціночному зобов'язанню (у разі її суттєвості): - величина, за якою зобов'язання відображено у балансі на початок та кінець звітного періоду; - сума оціночного зобов'язання, визнана у звітному періоді; - сума зобов'язання, списана за рахунок витрат або кредиторки у звітному періоді; - сума оціночного зобов'язання, списана у звітному періоді у зв'язку з її надмірністю чи припиненням виконання умов визнання; - Збільшення зобов'язання внаслідок підвищення його вартості за звітний період (відсотки); - характер зобов'язання та очікуваний термін його виконання; - невизначеність щодо терміну виконання чи величини оцінного зобов'язання; - очікувані суми зустрічних вимог чи суми вимог до третіх осіб у відшкодування витрат, які організація понесе у виконанні зобов'язання.

В силу п. 25 ПБО 8/2010 щодо кожного умовного зобов'язання у бухгалтерській звітності розкривається така інформація: v - характер умовного зобов'язання; v - оцінне значення чи діапазон оціночних значень зобов'язання; v - невизначеність щодо терміну виконання чи величини зобов'язання; v – можливість надходжень у результаті зустрічних вимог або вимог до третіх осіб у відшкодування витрат, які організація понесе під час виконання зобов'язання. За умовними активами (якщо надходження економічних вигод є ймовірним) відображенню на кінець звітного періоду підлягають (п. 27 ПБО 8/2010): n - характер умовного активу; n - оцінне значення чи діапазон оціночних значень умовного активу, якщо вони піддаються об'єктивному визначенню. Якщо на звітну дату зменшення або збільшення економічних вигод внаслідок умовного активу (зобов'язання) є малоймовірним, можна не розкривати у звітності вищезазначену інформацію. Мінфін не називає межу, нижче за яку ймовірність настільки мала, що відомості не включаються до звітності. Тому бухгалтеру слід самому вирішити, з якою мінімальною ймовірністю збільшення (зменшення) економічних вигод потрібно розкривати у звітності дані про умовні активи (зобов'язання).

Ø Ø Ø Оціночні зобов'язання (на відміну від умовних зобов'язань та активів) у бухобліку визнаються. Для цього необхідне одночасне дотримання наступних умов: в організації є обов'язок, що наслідком минулих подій її господарського життя, виконання якої не можна уникнути; зменшення економічних вигод організації, необхідне виконання оцінного зобов'язання, ймовірно; величина оцінного зобов'язання може бути обґрунтовано оцінена. Отже, оцінне зобов'язання характеризується тим, що організація може від нього ухилитися. При сумніві у неминучості зменшення економічних вигод організація визнає оціночне зобов'язання, якщо дійшов висновку (можна залучити експертів), що обов'язок скоріш існує, ніж немає.

Одна з головних відмінностей оцінного зобов'язання від умовного полягає у вартісній оцінці, яка потрібна на відображення цього зобов'язання в обліку. Якщо величина оціночного зобов'язання може бути обґрунтовано визначена, то умовне зобов'язання може мати вельми приблизну вартісну оцінку (найчастіше це діапазон значень), яка подається як довідкова інформація у звітності (п. 25 ПБО 8/2010). Зауважимо: в силу п. 9 ПБО 8/2010 до умовних зобов'язань також належить існуюче на звітну дату оцінне зобов'язання, яке не визнане у бухгалтерському обліку внаслідок того, що неможливо обґрунтовано оцінити його величину або зменшення економічних вигод малоймовірне.

Оціночні зобов'язання відбиваються на рахунку обліку резервів майбутніх витрат. При визнанні величина такого зобов'язання відноситься до витрат за звичайними видами діяльності або інших витрат або включається у вартість активу (залежно від характеру зобов'язання).

Зіставлення понять, що застосовуються в новому та старому ПБО, показує, що, незважаючи на уточнене трактування, принципових відмінностей у характеристиках не відбулося. Поняття "оціночні зобов'язання" використовується замість "існуючих зобов'язань", а "умовні зобов'язання" - замість "можливих умовних зобов'язань". Іншими словами, у ПБО 8/2010 об'єкти визначені безпосередньо, без використання узагальнюючих понять.

Істотна відмінність ПБО 8/2010 від МСФЗ у тому, що у ПБУ законодавець побажав передбачити обов'язковість формування резервів майбутніх витрат у вигляді оплати відпусток, винагороди працівників за підсумками роботи за рік та щорічної винагороди за вислугу років, умова про виплати яких закріплена у колективному договорі ( або іншому аналогічному договорі). На думку законодавця, такі резерви задовольняють загальним тлумаченням оціночного зобов'язання щодо ПБО 8/2010, однак у документі законодавець не описує жодних спеціальних механізмів оцінки таких зобов'язань. Звертаю увагу, що МСФЗ 37 не застосовується щодо резервів (зобов'язань), пов'язаних із виплатами працівникам за працю, оскільки це перебуває у компетенції МСФЗ 19 «Винагороди працівникам» як інші короткострокові винагороди працівників. n n n При формуванні облікової політики організації у частині порядку оцінки та обліку резерву майбутніх витрат з оплати відпусток та резервів на виплату щорічних винагород за вислугу років та за підсумками роботи за рік організаціям необхідно керуватися: загальними принципами ПБО 8/2010; Методичними вказівками щодо інвентаризації майна та фінансових зобов'язань; МСФЗ 19, застосувавши п. 7 ПБО 1/2008. Слід зазначити, що Мінфін Росії запланував на 2011 р. розробку положення з бухгалтерського обліку, присвяченого винагородам працівникам як аналог МСФЗ 19. У разі його затвердження, необхідно буде очікувати поправки до ПБО 8/2010.

У бухгалтерському балансі, форму якого затверджено Наказом Мінфіну РФ від 02. 07. 2010 № 66 -н і застосовується при складанні звітності в 2011 році, відсутній спеціальний рядок для відображення оціночних зобов'язань, хоча в розділі IV "Довгострокові зобов'язання" балансу є стаття "Резерви під умовні зобов'язання". Однак у ПБО 8/2010 про створення резервів під умовні зобов'язання (як і під оціночні зобов'язання) не сказано жодного слова. Пояснюється така невідповідність просто. Наказ Мінфіну про нові форми звітності видано на півроку раніше розглядуваного бухгалтерського стандарту, тому рядок, який нас цікавить, названо на підставі чинного на той момент ПБО 8/01. У зв'язку з цим саме у статті "Резерви під умовні зобов'язання" слід відображати інформацію про визнані в обліку оціночні зобов'язання.

Може здатися, що норми ПБО 8/2010 застосовуються за бажанням бухгалтера. Однак це помилка, оскільки відображення в обліку та звітності оцінного зобов'язання є обов'язком компанії. У підприємства, що має різні обтяження та обов'язки, такий незмінний підхід забезпечує належну якість та повноту інформації про фінансовий стан, дозволяючи керівникам та засновникам приймати правильні рішення щодо управління підприємством. Тому у зв'язку з прийняттям нового стандарту у бухгалтера з'явилася нова турбота про своєчасне одержання відомостей про всі обставини, що можуть призвести до виникнення умовних активів та зобов'язань, а головне про оціночні зобов'язання.

Зближення з МСФЗ Російські стандарти бухгалтерського обліку не містять явних визначень активів та зобов'язань. Проте ці поняття розкриваються у Міжнародних стандартах фінансової звітності (МСФЗ). ПБУ 8/01 було примітно тим, що характеризувало визнання зобов'язань та активів відповідно через зменшення чи збільшення економічних вигод організації. Але загалом термінологія ПБУ 8/01 відповідає МСФЗ (IAS) 37 «Оціночні зобов'язання, умовні зобов'язання та умовні активи» , регулюючим відбиток і визнання у звітності подібних обставин діяльності підприємств. Видання ПБУ 8/2010 мало на меті подальше зближення російських стандартів з міжнародними. І треба сказати, що в основному відповідність МСФЗ (IAS) 37 було досягнуто.

"Про затвердження Положення з бухгалтерського обліку "Умовні факти господарської діяльності" ПБО 8/01" (Наказ зареєстрований у Міністерстві юстиції Російської Федерації 28 грудня 2001 р., реєстраційний N 3138; "Російська газета", N 6, 12 січня 2002 р.) ;

I. Загальні положення

1. Це Положення встановлює порядок відображення оціночних зобов'язань, умовних зобов'язань та умовних активів у бухгалтерському обліку та звітності організацій (за винятком кредитних організацій, державних (муніципальних) установ), які є юридичними особами за законодавством Російської Федерації (далі - організації). (У ред. Наказу Мінфіну РФ від 14.02.2012 N 23н)

2. Це Положення не застосовується щодо:

а) договорів, за якими станом на звітну дату хоча б одна сторона договору не виконала повністю своїх зобов'язань, за винятком трудових договорів, а також договорів, неминучі витрати на виконання яких перевищують надходження, очікувані від їх виконання (далі - свідомо збиткові договори) . Не є свідомо збитковим договір, виконання якого може бути припинено організацією в односторонньому порядку без істотних санкцій; (У ред. Наказу Мінфіну РФ від 14.02.2012 N 23н)

б) резервного капіталу, резервів, що формуються з нерозподіленого прибутку організації;

в) оцінних резервів;

г) що враховуються відповідно до Положення з бухгалтерського обліку "Облік розрахунків з податку на прибуток організацій" ПБО 18/02, затвердженим Наказом Міністерства фінансів Російської Федерації від 19 листопада 2002 р. N 114н (зареєстрований у Міністерстві юстиції Російської Федерації 31 грудня 2002 року. , реєстраційний N 4090) із змінами, внесеними Наказами Міністерства фінансів Російської Федерації від 11 лютого 2008 р. N 23н "Про внесення змін до Наказу Міністерства фінансів Російської Федерації від 19 листопада 2002 р. N 114н" (зареєстрований у Міністерстві юстиції Російської Федерації 3 березня 2008 р., реєстраційний N 11274), від 25 жовтня 2010 р. N 132н "Про внесення змін до нормативних правових актів з бухгалтерського обліку" (зареєстрований у Міністерстві юстиції Російської Федерації 25 листопада 2010 р., реєстраційний N 19048) з бухгалтерського обліку "Облік розрахунків з податку на прибуток організацій" (ПБУ 18/02), сум, що впливають на величину податку на прибуток організацій, що підлягає сплаті наступного за звітним або у наступних звітних періодах.

3. Це Положення може не застосовуватись організаціями, які мають право застосовувати спрощені способи ведення бухгалтерського обліку, включаючи спрощену бухгалтерську (фінансову) звітність. (У ред. Наказів Мінфіну РФ від 27.04.2012 N 55н, від 06.04.2015 N 57н)

ІІ. Визнання оцінного зобов'язання, відображення інформації про умовне зобов'язання та умовний актив

4. Зобов'язання організації з невизначеною величиною та (або) строком виконання (далі – оцінне зобов'язання) може виникнути:

а) із норм законодавчих та інших нормативних правових актів, судових рішень, договорів;

б) внаслідок дій організації, які внаслідок минулої практики чи заяв організації вказують іншим особам, що організація бере на себе певні обов'язки, і, як наслідок, у таких осіб виникають обґрунтовані очікування, що організація виконає такі обов'язки.

5. Оціночне зобов'язання визнається у бухгалтерському обліку за одночасного дотримання наступних умов:

а) в організації існує обов'язок, яка стала наслідком минулих подій її господарського життя, виконання якої організація не може уникнути. У разі, коли в організації виникають сумніви щодо наявності такого обов'язку, організація визнає оцінне зобов'язання, якщо в результаті аналізу всіх обставин та умов, включаючи думки експертів, більш ймовірно, ніж ні, що обов'язок існує;

б) зменшення економічних вигод організації, необхідне виконання оцінного зобов'язання, ймовірно;

в) величина оцінного зобов'язання може бути обґрунтовано оцінена.

6. Умови визнання оціночного зобов'язання щодо минулої події господарського життя організації, що не виконувались на одну звітну дату, можуть виконуватися станом на наступні звітні дати, якщо внаслідок змін у законодавчих та інших нормативних правових актах та (або) дій організації та (або) інших осіб організація не має можливості уникнути пов'язаних з такою подією розрахунків.

7. Зменшення економічних вигод організації, необхідне виконання зобов'язання, визнається ймовірним, якщо ймовірніше, ніж ні, що таке зменшення відбудеться. Імовірність зменшення економічних вигод оцінюється по кожному зобов'язанню окремо, за винятком випадків, коли станом на звітну дату існує кілька зобов'язань, однорідних за характером і невизначеності, що їх породжує, які організація оцінює в сукупності. При цьому, незважаючи на те, що зменшення економічних вигод організації по кожному окремому зобов'язанню може бути малоймовірним, зменшення економічних вигод у результаті виконання всієї сукупності зобов'язань може бути можливим.

Приклади аналізу обставин з метою визнання у бухгалтерському обліку оціночного зобов'язання наведено у додатку N 1 до цього Положення.

8. Оціночні зобов'язання відбиваються на рахунку обліку резервів майбутніх витрат. При визнанні оцінного зобов'язання залежно від його характеру величина оцінного зобов'язання відноситься на витрати за звичайними видами діяльності або на інші витрати або включається до вартості активу.

9. Умовне зобов'язання виникає в організації внаслідок минулих подій її господарського життя, коли існування в організації зобов'язання на звітну дату залежить від настання (ненастання) однієї чи кількох майбутніх невизначених подій, які не контролюються організацією.

До умовних зобов'язань належить також існуюче на звітну дату оцінне зобов'язання, яке не визнане у бухгалтерському обліку внаслідок невиконання умов, передбачених підпунктами "б" та (або) "в" пункту 5 цього Положення.

10. Якщо організація має солідарне з іншими особами зобов'язання, оціночне зобов'язання визнається в тій частині, в якій існує ймовірність зменшення економічних вигод організації, за умови дотримання умов, передбачених пунктом 5 цього Положення. Частина солідарного з іншими особами зобов'язання, щодо якого зменшення економічних вигод організації не є ймовірним, належить до умовних зобов'язань.

11. Оціночні зобов'язання визнаються у зв'язку з майбутнім здійсненням програми дій, запланованою та контрольованою керівництвом організації, що істотно змінює напрями діяльності організації, обсяги господарських операцій або способи їх здійснення (далі - майбутня реструктуризація діяльності організації) при виконанні всіх умов, встановлених пунктом 5 цього Положення. з урахуванням особливостей, встановлених цим пунктом. Обов'язки щодо майбутньої реструктуризації діяльності організації є існуючими на звітну дату за одночасного дотримання наступних умов:

а) організація має детальний затверджений у належному порядку план майбутньої реструктуризації своєї діяльності, що визначає, як мінімум:

діяльність, що зачіпає майбутню реструктуризацію (або частину діяльності) організації та місця її здійснення;

структурні підрозділи, функції та зразкову кількість працівників організації, яким буде виплачено компенсацію у зв'язку з припиненням трудових відносин з ними;

час початку виконання плану майбутньої реструктуризації діяльності організації;

б) організація своїми діями та (або) заявами створила в осіб, права яких торкаються майбутньої реструктуризації діяльності організації, обґрунтовані очікування, що план реструктуризації буде реалізований у найближчому майбутньому.

12. Оціночні зобов'язання щодо очікуваних збитків від діяльності організації в цілому, або від окремих видів або регіонів її діяльності, підрозділів, видів продукції (робіт, послуг) та інших факторів не визнаються в бухгалтерському обліку.

Оціночні зобов'язання щодо майбутніх витрат визнаються лише під час виконання всіх умов, встановлених пунктом 5 цього Положення.

13. Умовний актив виникає в організації внаслідок минулих подій її господарського життя, коли існування в організації активу на звітну дату залежить від настання (ненастання) однієї чи кількох майбутніх невизначених подій, які не контролюються організацією.

14. Умовні зобов'язання та умовні активи не визнаються у бухгалтерському обліку. Інформація про умовні зобов'язання та умовні активи розкривається у бухгалтерській звітності відповідно до цього Положення.

ІІІ. Визначення величини оцінного зобов'язання

15. Оціночне зобов'язання визнається у бухгалтерському обліку організації у величині, що відбиває найбільш достовірну грошову оцінку витрат, необхідні розрахунків із цього зобов'язанню. Найбільш достовірна оцінка витрат є величиною, необхідною безпосередньо для виконання (погашення) зобов'язання станом на звітну дату або для переведення зобов'язання на іншу особу станом на звітну дату.

16. Розмір оціночного зобов'язання визначається організацією на основі наявних фактів господарського життя організації, досвіду щодо виконання аналогічних зобов'язань, а також, за необхідності, думок експертів. Організація забезпечує документальне підтвердження обґрунтованості такої оцінки.

17. При визначенні величини оціночного зобов'язання організація виходить із такого:

а) якщо величина оцінного зобов'язання визначається шляхом вибору з набору значень, то як така величина приймається середньозважена величина, яка розраховується як середня з творів кожного значення на його ймовірність;

б) якщо величина оцінного зобов'язання визначається шляхом вибору з інтервалу значень та ймовірність кожного значення в інтервалі рівновелика, то як така величина приймається середнє арифметичне з найбільшого та найменшого значень інтервалу.

Приклади визначення величини оціночного зобов'язання наведено у додатку N 2 до цього Положення.

18. При визначенні величини оцінного зобов'язання беруться до уваги:

а) наслідки подій після звітної дати відповідно до Положення з бухгалтерського обліку "Події після звітної дати" (ПБО 7/98), затвердженого Наказом Міністерства фінансів Російської Федерації від 25 листопада 1998 р. N 56н (зареєстрований у Міністерстві юстиції Російської Федерації 31 грудня 1998 р., реєстраційний N 1674) із змінами, внесеними Наказом Міністерства фінансів Російської Федерації від 20 грудня 2007 р. N 143н (зареєстрований у Міністерстві юстиції Російської Федерації 21 січня 2008 р., реєстраційний N 10934);

б) ризики та невизначеності, властиві цьому оціночному зобов'язанню;

в) майбутні події, які можуть вплинути на величину оцінного зобов'язання (якщо існує достатня ймовірність того, що ці події відбудуться).

19. При визначенні величини оціночного зобов'язання не беруться до уваги:

а) суми зменшення або збільшення податку на прибуток організацій, що відображаються у бухгалтерському обліку та звітності відповідно до Положення з бухгалтерського обліку "Облік розрахунків з податку на прибуток організацій" ПБО 18/02;

б) очікувані надходження від продажу основних засобів, нематеріальних активів, продукції, товарів та інших активів, пов'язані з визнаним оцінним зобов'язанням. Такі надходження відображаються у бухгалтерському обліку організації відповідно до Положення з бухгалтерського обліку "Доходи організації" ПБО 9/99, затвердженого Наказом Міністерства фінансів Російської Федерації від 6 травня 1999 р. N 32н (зареєстрований у Міністерстві юстиції Російської Федерації 31 травня 1999 р., реєстраційний N 1791) із змінами, внесеними Наказами Міністерства фінансів Російської Федерації від 30 березня 2001 р. N 27н "Про внесення змін та доповнень до нормативних правових актів з бухгалтерського обліку" (зареєстрований у Міністерстві юстиції Російської Федерації 4 травня 2001 р., реєстраційний 2693), від 18 вересня 2006 р. N 116н "Про внесення змін до нормативних правових актів з бухгалтерського обліку" (зареєстрований у Міністерстві юстиції Російської Федерації 24 жовтня 2006 р., реєстраційний N 8397), від 27 листопада 2006 р. N 1 Про внесення змін до нормативних правових актів з бухгалтерського обліку" (зареєстрований у Міністерстві юстиції Російської Федерації 28 грудня 2006 р., реєстраційний N 8698), від 25 жовтня 2010 р. N 132н "Про внесення змін до нормативних правових актів з бухгалтерського обліку" ( зареєстрований у Міністерстві юстиції Російської Федерації 25 листопада 2010, реєстраційний N 19048); від 8 листопада 2010 р. N 144н "Про внесення змін до нормативних правових актів з бухгалтерського обліку (зареєстрований у Міністерстві юстиції Російської Федерації 1 грудня 2010 р., реєстраційний N 19088);

в) очікувані суми зустрічних вимог або суми вимог до інших осіб у відшкодування витрат, які організація, як очікується, понесе під час виконання цього оцінного зобов'язання.

У разі якщо організація має впевненість у надходженні економічних вигод за зустрічними вимогами або вимогами до інших осіб при виконанні організацією відповідного прийнятого до бухгалтерського обліку оціночного зобов'язання, такі вимоги визнаються в бухгалтерському обліку як самостійний актив. Розмір такого активу має перевищувати величину відповідного оцінного зобов'язання. У бухгалтерському балансі організації величина визнаного оцінного зобов'язання не зменшується на величину такого активу.

У звіті про фінансові результати організації витрати, що відображаються при визнанні оціночних зобов'язань, подаються за вирахуванням доходів, що визнані при прийнятті до бухгалтерського обліку як актив очікуваних надходжень від зустрічних вимог та вимог до інших осіб. (У ред. Наказу Мінфіну РФ від 06.04.2015 N 57н)

20. У разі якщо передбачуваний термін виконання оціночного зобов'язання перевищує 12 місяців після звітної дати або менший строк, встановлений організацією в обліковій політиці, таке оцінне зобов'язання оцінюється за вартістю, яка визначається шляхом дисконтування його величини, розрахованої відповідно до пунктів 16-19 цього Положення ( далі – наведена вартість).

Ставка дисконтування, що застосовується організацією:

а) повинна відображати існуючі на фінансовому ринку умови, а також ризики, специфічні для зобов'язання, що лежить в основі оціночного зобов'язання, що визнано;

б) не повинна відображати суми зменшення або збільшення податку на прибуток організації, що відображаються у бухгалтерському обліку та звітності відповідно до Положення з бухгалтерського обліку "Облік розрахунків з податку на прибуток організацій" ПБО 18/02, а також ризики та невизначеності, що були враховані під час розрахунку майбутніх грошових виплат, викликаних оцінним зобов'язанням, відповідно до пунктів 16 - 19 цього Положення.

Збільшення величини оцінного зобов'язання у зв'язку зі зростанням його наведеної вартості на наступні звітні дати у міру наближення терміну виконання (відсотки) визнається іншою витратою організації.

Приклад визначення наведеної вартості оціночного зобов'язання наведено у додатку N 2 до цього Положення.

IV. Списання, зміна величини оцінного зобов'язання

21. Протягом звітного року за фактичних розрахунків за визнаними оціночними зобов'язаннями у бухгалтерському обліку організації відображається сума витрат організації, пов'язаних з виконанням організацією цих зобов'язань, або відповідна кредиторська заборгованість у кореспонденції з урахуванням обліку резерву майбутніх витрат.

Визнане оціночне зобов'язання може списуватися в рахунок відображення витрат або визнання кредиторської заборгованості з виконання лише того зобов'язання, за яким воно було створено, якщо інше не встановлено цим Положенням.

У разі недостатності суми визнаного оціночного зобов'язання витрати організації з погашення зобов'язання відображаються у бухгалтерському обліку організації у загальному порядку.

22. У разі надмірності суми визнаного оцінного зобов'язання або у разі припинення виконання умов визнання оціночного зобов'язання, встановлених пунктом 5 цього Положення, невикористана сума оціночного зобов'язання списується з віднесенням на інші доходи організації, якщо інше не встановлено цим пунктом.

При погашенні однорідних оцінних зобов'язань, що виникають від повторюваних господарських операцій звичайній діяльності організації, раніше визнані надлишкові суми ставляться наступні за часом оціночні зобов'язання тієї самої безпосередньо при їх визнанні (без списання раніше визнаних надлишкових сум інші доходи організації).

23. Обґрунтованість визнання та величина оціночного зобов'язання підлягають перевірці організацією наприкінці звітного року, а також при настанні нових подій, пов'язаних із цим зобов'язанням.

За результатами такої перевірки сума оціночного зобов'язання може бути:

а) збільшено у порядку, встановленому для визнання оціночного зобов'язання пунктом 8 цього Положення (без включення до вартості активу), при отриманні додаткової інформації, що дозволяє уточнити величину оціночного зобов'язання;

б) зменшено у порядку, встановленому для списання оціночного зобов'язання пунктом 22 цього Положення, при отриманні додаткової інформації, що дозволяє зробити уточнення величини оціночного зобов'язання;

в) залишитись без зміни;

г) списано повністю у порядку, встановленому пунктом 22 цього Положення, при отриманні додаткової інформації, що дозволяє зробити висновок про припинення виконання умов визнання оціночного зобов'язання, встановлених пунктом 5 цього Положення.

V. Розкриття інформації у бухгалтерській звітності

24. По кожному визнаному у бухгалтерському обліку оціночному зобов'язанню у бухгалтерській звітності організацією розкривається у разі суттєвості, як мінімум, такої інформації:

а) величина, за якою оціночне зобов'язання відображено у бухгалтерському балансі організації, на початок та кінець звітного періоду;

б) сума оціночного зобов'язання, визнана у звітному періоді;

в) сума оціночного зобов'язання, списана у рахунок відображення витрат або визнання кредиторської заборгованості у звітному періоді;

г) списана у звітному періоді сума оціночного зобов'язання у зв'язку з її надмірністю або припиненням виконання умов визнання оціночного зобов'язання;

д) збільшення величини оціночного зобов'язання у зв'язку із зростанням його наведеної вартості за звітний період (відсотки);

е) характер зобов'язання та очікуваний термін його виконання;

ж) невизначеності, що існують щодо терміну виконання та (або) величини оціночного зобов'язання;

з) очікувані суми зустрічних вимог або суми вимог до третіх осіб у відшкодування витрат, які організація понесе під час виконання зобов'язання, а також активи, визнані за такими вимогами відповідно до пункту 19 цього Положення.

25. За кожним умовним зобов'язанням у бухгалтерській звітності розкривається, як мінімум, така інформація:

а) характер умовного зобов'язання;

б) оціночне значення або діапазон оціночних значень умовного зобов'язання, якщо вони визначаються;

в) невизначеності, що існують щодо терміну виконання та (або) величини зобов'язання;

г) можливість надходжень у результаті зустрічних вимог або вимог до третіх осіб у відшкодування витрат, які організація понесе під час виконання зобов'язання.

Якщо станом на звітну дату зменшення економічних вигод організації внаслідок умовного зобов'язання є малоймовірним, організація може не розкривати зазначену інформацію.

26. Інформація про оціночні зобов'язання та умовні зобов'язання може розкриватися за їх однорідними групами (наприклад, оціночні зобов'язання згідно з виданими організацією гарантіями, судовими розглядами).

Якщо оціночне зобов'язання та умовне зобов'язання виникло внаслідок одних і тих самих фактів господарського життя, взаємозв'язок між відповідними оцінним зобов'язанням та умовним зобов'язанням має бути розкритий.

27. Якщо надходження економічних вигод щодо умовного активу є ймовірним, організація повинна розкрити станом на кінець звітного періоду характер умовного активу, а також його оціночне значення або діапазон оціночних значень, якщо вони піддаються визначенню.

28. У виняткових випадках, коли розкриття інформації про оціночні зобов'язання, умовні зобов'язання та умовні активи в обсязі, передбаченому цим Положенням, завдає або може завдати шкоди організації в ході врегулювання наслідків зобов'язань і фактів, що лежать в їх основі, організація може не розкривати таку інформацію. У цьому випадку організація повинна вказати загальний характер відповідного оцінного зобов'язання, умовного зобов'язання або умовного активу та причини, з яких більш детальна інформація не розкривається.

Додаток N 1




Міністерства фінансів
Російської Федерації
від 13 грудня 2010 р. N 167н

ПРИКЛАДИ АНАЛІЗУ ОБСТАВИНИ З МЕТОЮ ВИЗНАННЯ У БУХГАЛТЕРСЬКОМУ ОБЛІКУ ОЦІНОЧНОГО ЗОБОВ'ЯЗАННЯ

Приклад 1. Організація має затверджену програму ремонту основних засобів, яка передбачає, зокрема, періодичність ремонтів та планові витрати на них. Законодавство не передбачає обов'язковості таких ремонтів. Інформація про цю програму організації опублікована та доступна широкому колу осіб.

Зобов'язання щодо майбутніх ремонтів основних засобів не виникає, оскільки в організації немає обов'язку, що виникла в результаті минулих подій її діяльності, виконання якої вона не може уникнути. Оціночне зобов'язання щодо майбутніх витрат на ремонт основних засобів організації не визнається.

Приклад 2. Законодавство передбачає обов'язковість ремонту основних засобів у галузі, у якій організація веде діяльність. За експлуатацію основних засобів без проведення ремонтів законодавством передбачено штрафи. Організація має затверджену програму ремонту основних засобів, яка передбачає, зокрема, періодичність ремонтів та планові витрати на них. Інформація про цю програму організації опублікована та доступна широкому колу осіб.

Зобов'язання щодо майбутніх ремонтів основних засобів не виникає, оскільки в організації немає обов'язку, що виникла в результаті минулих подій її діяльності, виконання якої вона не може уникнути. Оціночне зобов'язання щодо майбутніх витрат на ремонт основних засобів організації не приймається до бухгалтерського обліку. Проте організація визнає оціночне зобов'язання щодо штрафів за непроведення ремонтів, що мають бути сплачені, якщо виконуються всі умови визнання оціночних зобов'язань щодо таких штрафів.

Приклад 3. За звітний період законодавство про податки та збори зазнало суттєвих змін. Керівництво організації вважає за необхідне провести перенавчання персоналу, відповідального за розрахунок податків. Організація має затверджену програму перенавчання, яка передбачає, зокрема, планові витрати на неї.

Зобов'язання щодо майбутнього перенавчання персоналу немає, оскільки в організації немає обов'язок, що виникла внаслідок минулих подій її діяльності, виконання якої вона може уникнути. Оціночне зобов'язання щодо майбутнього перенавчання персоналу не визнається у бухгалтерському обліку.

Приклад 4. Відповідно до фінансового плану у наступному звітному році в організації очікується збиток за одним із напрямів діяльності. Керівництво організації вважає, що цього збитку досить ймовірно.

Зобов'язання щодо очікуваного збитку немає, оскільки в організації немає обов'язок, що виникла внаслідок минулих подій її діяльності, виконання якої вона може уникнути. Оціночне зобов'язання щодо очікуваного збитку не визнається.

Приклад 5. Організація уклала договір про поставку виробленої нею продукції. Відповідно до умовами договору очікувана виручка становить 1000 тис. руб. (без НДС). Організація оцінює, що внаслідок зростання цін на сировину витрати на виробництво передбаченої договором продукції становитимуть 1200 тис. руб. (без НДС). Договір ще не розпочато виконанням. Санкції за його розірвання не передбачено.

Договір не є свідомо збитковим, оскільки організація може розірвати його без сплати санкцій. Відповідне оцінне зобов'язання за договором не визнається.

Приклад 6. Організація уклала договір на поставку виробленої нею продукції. Відповідно до умовами договору очікувана виручка становить 1500 тис. руб. (без НДС). Організація оцінює, що внаслідок зростання цін на сировину витрати на виробництво передбаченої договором продукції становитимуть 2000 тис. руб. (без НДС). Договір ще не розпочато виконанням. Неустойка за невиконання договору становитиме 600 тис. крб.

Договір є свідомо збитковим, оскільки неминучі витрати його виконання (2000 тис. крб.) перевищують очікувані надходження у ньому (1500 тис. крб.), а виходу з договору організація повинна буде заплатити значну суму (600 тис. крб.). Оціночне зобов'язання визнається у бухгалтерському обліку організації у сумі можливого чистого збитку і під час договору 500 тис. крб. (2000 тис. руб. - 1500 тис. руб.), Що менше, ніж сума неустойки за невиконання договору (600 тис. руб.). (У ред. Наказу Мінфіну РФ від 14.02.2012 N 23н)

Приклад 7. Керівництво організації затвердило детальний план подальшої реструктуризації діяльності організації, який передбачає, зокрема:

структурні підрозділи, функції та зразкова кількість працівників, яким буде виплачено компенсацію у зв'язку з розривом трудових відносин з ними;

витрати, необхідних проведення майбутньої реструктуризації діяльності організації;

Керівництво організації не оголошувало про план працівникам.

Зобов'язання щодо майбутньої реструктуризації діяльності організації немає, оскільки в організації немає обов'язок, що виникла внаслідок минулих подій її діяльності, виконання якої вона може уникнути. Оціночне зобов'язання щодо майбутньої реструктуризації діяльності організації не визнається.

Приклад 8. Керівництво організації затвердило детальний план майбутньої реструктуризації діяльності організації, який передбачає, зокрема:

діяльність організації та місця її здійснення, що зачіпається майбутньою реструктуризацією;

структурні підрозділи, функції та приблизна кількість працівників організації, яким буде виплачено компенсацію у зв'язку з розривом трудових відносин з ними;

витрати, необхідних проведення майбутньої реструктуризації діяльності організації;

терміни реалізації майбутньої реструктуризації діяльності організації.

Керівництво організації оголошувало про існуючий план працівникам та погоджує план із профспілкою працівників.

Зобов'язання щодо майбутньої реструктуризації діяльності існують, оскільки організація має обов'язки, що виникли в результаті минулих подій її діяльності, виконання яких вона не може уникнути. Зменшення економічних вигод у результаті проведення майбутньої реструктуризації організації є досить ймовірним. Оціночні зобов'язання щодо майбутньої реструктуризації діяльності організації визнаються, якщо величина зобов'язань може бути обґрунтовано оцінена.

Додаток 2
до Положення з бухгалтерського обліку
"Оціночні зобов'язання, умовні
зобов'язання та умовні активи"
(ПБО 8/2010), затвердженому Наказом
Міністерства фінансів
Російської Федерації
від 13 грудня 2010 р. N 167н

ПРИКЛАДИ ВИЗНАЧЕННЯ ВЕЛИЧИНИ ОЦІНОЧНОГО ЗОБОВ'ЯЗАННЯ

Приклад 1. Станом на звітну дату організація є стороною судового розгляду. На основі експертного висновку організація оцінює, що ймовірніше, ніж ні, що судове рішення буде прийнято не на її користь; сума втрат організації у своїй становитиме або 1000 тис. крб., якщо судом буде прийнято рішення про відшкодування лише прямих втрат позивача, або 2000 тис. крб., якщо судом буде прийнято рішення про відшкодування крім прямих втрат, а також упущеної вигоди позивача. Імовірності першого та другого результатів справи експертами оцінюються, відповідно, як 95 та 5 відсотків.

Незважаючи на те, що найімовірнішим результатом судового розгляду є лише відшкодування прямих втрат позивача, організація бере до уваги й інший можливий результат справи - компенсацію втраченої вигоди.

1000 x 0,95 + 2000 x 0,05 = 1050 (тис. руб.).

Передбачуваний термін виконання оцінного зобов'язання вбирається у 12 місяців. Оціночне зобов'язання за судовим розглядом визнається у бухгалтерському обліку у розмірі 1050 тис. руб.

Приклад 2. Станом на звітну дату організація є стороною судового розгляду. На основі експертного висновку організація оцінює, що досить ймовірно, що судове рішення буде прийнято не на її користь, і сума втрат організації становитиме від 1000 до 4000 тис. руб.

Організація здійснює розрахунок величини оцінного зобов'язання:

(1000 + 4000) / 2 = 2500 (тис. руб.).

Передбачуваний термін виконання оцінного зобов'язання вбирається у 12 місяців. Оціночне зобов'язання за судовим розглядом визнається у бухгалтерському обліку у розмірі 2500 тис. руб.

Приклад 3. Організація продає товари із зобов'язанням їхнього гарантійного обслуговування протягом одного року з дати продажу. Щодо кожного окремого проданого товару ймовірність зменшення економічних вигод організації у зв'язку з його поверненням як неякісного і не підлягає ремонту або у зв'язку з витратами на його ремонт оцінюється як низька. У той же час, засновані на минулому досвіді організації розрахунки показують, що з високим ступенем ймовірності приблизно 2 відсотки проданих товарів будуть повернуті як неякісні та не підлягають ремонту, і ще 10 відсотків вимагатимуть додаткових витрат на ремонт. На підставі цих розрахунків організація оцінює зобов'язання за виданими гарантійними зобов'язаннями, що виникають при продажу товарів із зобов'язанням їх гарантійного обслуговування, стосовно всієї сукупності товарів.

Організація передбачає, що додаткові витрати на ремонт становитимуть 30 відсотків вартості бракованих товарів. На підставі цього розрахунку проводиться грошова оцінка величини оціночного зобов'язання у зв'язку з передбачуваними витратами на гарантійне обслуговування проданих товарів, яка в даному випадку становитиме 2 відсотки + 10 відсотків x 0,3 = 5 відсотків вартості проданих товарів.

Організація розраховує величину оцінного зобов'язання за станом 31 грудня 20X0 р. Передбачувана величина підлягає погашенню зобов'язання 1200 тис. крб. Строк погашення зобов'язання – через 2 роки після звітної дати. Ставка дисконтування, прийнята організацією, – 14 відсотків.

Розраховується як добуток суми зобов'язання, що підлягає погашенню, на коефіцієнт дисконтування.

Коефіцієнт дисконтування визначається за такою формулою:

КД – коефіцієнт дисконтування;

ЦД – ставка дисконтування;

N – період дисконтування оцінного зобов'язання у роках.

Коефіцієнт дисконтування дорівнює: .

Наведена вартість оцінного зобов'язання, а також витрати на його збільшення (відсотки) становлять за роками:

1200,00 тис. руб. x 0,76947 = 923,36 тис. руб.

923,36 тис. руб. x 0,14 = 129,27 тис. руб.

наведена вартість оцінного зобов'язання

923,36 тис. руб. + 129,27 тис. руб. = 1052,63 тис. руб.

витрати на збільшення оцінного зобов'язання (відсотки)

1052,63 тис. руб. x 0,14 = 147,37 тис. руб.

наведена вартість оцінного зобов'язання

1052,63 тис. руб. + 147,37 тис. руб. = 1200,00 тис. руб.

З проведеного розрахунку бухгалтерському обліку організації за станом 31 грудня 20X0 р. наведена вартість оцінного зобов'язання відбивається у сумі 923,36 тис. крб. Станом на 31 грудня 20X1 р. організація відображає в бухгалтерському обліку збільшення величини оцінного зобов'язання по дебету рахунку обліку інших доходів та витрат та кредиту рахунку обліку резервів майбутніх витрат у розмірі 129,27 тис. руб., а станом на 31 грудня 20X2 р .- 147,37 тис. руб.

У річний бухгалтерської звітності за 20X0 р. оціночне зобов'язання відбивається у вигляді 923 тис. крб., за 20X1 р. - 1053 тис. крб., за 20X2 р. - 1200 тис. крб.